會計制度的健全，影響企業的正常經營與投資人權益甚巨，因此全球對會計師責任的要求日益嚴格。投資人（機構）皆以財務報表來擇定投資標的（上市公司股東），投資人並以財務報表來決定其盈餘分配，是以對財務報表負有簽證之責的會計師則被主管機關與社會大眾賦以確保上市公司財報品質正確的責任。例如，證交所營業細則第49條規定著，簽證會計師若對上市上櫃公司年報或半年報簽有保留意見，上市櫃股票將被打入全額交割股。因此，會計師應站在超然獨立的立場，依照公認審計準則及職業道德規範，對財務報表示意見，以昭公信。
自從2004年6月爆發博達案以來，上市公司因財報弊案接連不斷被揭發，上市櫃公司的財報與會計師財簽之公正性被高度質疑，為了提高財簽之公正性，近年來積極推動發行市場的「公司治理」，就是要讓股票市場的資訊更公開化、更即時，為避免上市公司利用財報隱匿營運真相。因此，對簽證會計師課以更高的簽證責任。主管單位擬提高會計師刑責，懲戒會計師疏失，因此對於現有及未來將改革之制度與法規對會計師於查帳時所應負之法律責任，會計師有必要加以了解。
財務報表查核之目的，在使會計師對財務報表依按一般公認會計原則編制，並基於重大性之考量，對財務報表是否允當，表達貼近事實的意見。針對上市公司財務報表，提供高度但非絕對之確信表述。至於財報核閱之目的，在使會計師根據核閱程序執行之結果，陳述是否未發現財報有違反既定準則或規定，而須作重大修正之情事，提供中度之確信表述。財務報表由受查（上市、櫃公司）者編制，而會計師提供驗證服務（非保證服務），會計師察覺財務報表錯誤，有責要求受查公司更正，或在查核報告中揭露錯誤，以增加財務報表資訊可信度。在現行法中，財報簽證不實，會計師應負責任主要規範在刑法、證券交易法，民法與會計師法中：但由於在適用範圍與立法文字上之不明，使得在適用上產生爭議，因此，主管機關於未來立法中應加以釐清，以利遵循。
會計師在刑事責任部分，證交法規定「會計師對公司申報或公告之財務報告、文件或資料有重大虛偽不實或錯誤情事，未善盡查核責任而出具虛偽不實報告或意見；或會計師對於內容存有重大虛偽不實或錯誤情事之公司財務報告，未依有關法規規定、一般公認審計準則查核，致未予敘明者」，處五年以下有期徒刑，得科或併科新台幣1,500萬元以下罰金。
刑事責任有爭議
根據上項規定，財務報告有錯誤情事若會計師若因「未善盡查核責任」而出具不實意見，或未依有關規定及審計準則查核，以致對財報錯誤部分未予敘明者，會計師即應負刑事責任。此項責任，是否以會計師之故意為前提，還是因過失疏忽沒有發現錯誤即要負擔刑責，爭議性很大。依條文「未善盡查核責任」之文意解釋不一定是故意，也可能是過失疏忽，既過失也要處罰。但依刑法規定，過失行為之處罰以法律有特別判定者為限，本條並未明定過失犯的處罰，在適用上將產生適法上之爭議。
受害人最切身相關的是民事賠償責任部分。現在的證交法第36條只規定公司應公告年報及半年報，但沒有規定簽證不實的民事責任，因此會計師是否要對簽證不實負民事賠償負責，各方爭議不斷。立法院審議中的證交法修正草案雖企圖釐清爭議，但草案文字並不清楚。草案第20條之1第5項規定「第一項之財務報告及財務業務文件，其主要內容有虛偽或隱匿之情事，會計師出具虛偽不實或不當之意見者，會計師應負賠償責任。」但年報及半年報屬於公司的財務報告並不屬於證交法中之財務報告及財務業務文件，會計師的責任應被排除。
在新的證券交易法修正條文第20條之1規定，財務報告及財務報告文件有虛偽或隱匿之情事，會計師出具虛偽不實或不當之意見者，會計師負連帶賠償責任。但會計師能證明其已善盡專業上之注意義務者，免負賠償之責。是以，法定未判定會計師是否需負民事賠償責任是依是否「已善盡專業注意義務」。
第20條之1第1項規定「財務報告及財務業務文件或依第36條第1項公告申報之財務報告」有不實情事時，公司負責人應負賠償責任，明顯的把依第36條公告的年報及半年報從「財務報告及財務業務文件」中劃分出來，獨立成為一項。因此第20條第5項規定會計師負責之部分，並未涵蓋年報及半年報的部分，讓現行法之漏洞繼續存在。因為會計師提供獨立的專業服務，當然應對財報簽證疏失或失敗負其責任，但公司掏空、舞弊情形應由公司經管階級負責，若亦要會計師負責，會計師被賦予之責任則有過苛之嫌。
會計師負責民事賠償問題依證券交易草案規定，「對於發行人所發行有價證券之善意取得人、出賣人或持有人」因而所受的損害，都應負責賠償。因此，賠償對象除實際買進或賣出有價證券的人以外，還包括有價證券的持有人。因此，公司簽證會計師如有簽證不實的情事，導致股價下跌，公司的股票持有人亦可以請求賠償。然而，持有人認定是不是只限於財報公告之後買進股票的人，還是包括公告前已經持有股票的人，草案中並未明白定義，條文中所謂「因而所受之損害」計算之方式，草案亦沒有規定。針對每天變動之股價，法院究應依據哪一天的交易價格計算，特別是沒有買進、賣出的持有人，如何計算其損失金額，尚須實務上加以補充。
審計公費問題多
台灣的審計市場除了法規與制度上之問題外，在實務上還有其特別問題。例如，業務競爭進行價格割喉戰影響審計品質，會計師事務所的查帳人力不足，當期的查帳工作底稿沿循去年的底稿，然後用打勾打叉方式，或填充題方式去進行審計，已經逐漸將實質審計向形式審計偏移。
另外，審計公費是我國會計市場長期失序的原因之一。審計公費原屬公司經營費用之一，是由全體股東來負擔，支付這項費用的目的在促進股東權益。可是，簽證會計師是老闆選定的，審計公費也是由老闆支付，簽證會計師只看到有遴選權的老闆，卻看不到出錢的股東。
加重會計師之責任當然有助改善會計師執業環境及提昇會計師品質。但更需要政府相關機關之支持，了解會計師難處並尋求解決，才能給予會計師勇於拒絕不良負責人所經營公司之委託，且勇於揭惡之法源與行政支持。在對會計師加重法律責任是宜朝因果關係，才需負責，賠償宜以比例原則為主，連帶賠償為例外，並提昇會計師的獨立性與專業性，建立一個權責相符並有公信力之會計師制度將有助公司治理之實施並能確保證券市場之投資人。
（本評論代表作者個人之意見）
（本文刊登於2005年1月30日經濟日報C6版）
